Högsta förvaltningsdomstolen har i dom den 3 februari slagit fast att värdeminskningsavdrag på byggnader som inte har gjorts ett visst beskattningsår inte kan tas igen ett senare år.

Utgifter för att anskaffa byggnader i näringsverksamhet ska enligt inkomstskattelagen dras av med årliga värdeminskningsavdrag enligt en avskrivningsplan, baserad på byggnadens ekonomiska livslängd. Avdragen ska göras från den tidpunkt då byggnaden färdigställs eller förvärvas alternativt i fråga om ny-, till- eller ombyggnation när den färdigställs.

I det aktuella fallet (mål nr 3096-25) hade Thon Köpcentrum Sverige AB underlåtit att göra värdeminskningsavdrag för en byggnad under beskattningsåren 2015 och 2016. Bolaget ansökte om förhandsbesked hos Skatterättsnämnden för att få klarhet i om de uteblivna avdragen kunde göras ett senare år, antingen som ett extra avdrag eller genom att förlänga avskrivningsplanen. Bolaget kunde inte heller ompröva deklarationen då omprövningstiden gått ut.

HFD:s avgörande

HFD konstaterar att reglerna om värdeminskningsavdrag utgör ett avsteg från huvudregeln om avdrag enligt god redovisningssed. Syftet är att anskaffningsutgiften ska fördelas jämnt över byggnadens ekonomiska livslängd. HFD fastslår därmed att:

• värdeminskningsavdrag är knutna till de år de enligt avskrivningsplanen ska göras, och
• avdrag som inte har utnyttjats ett visst år inte får skjutas fram och göras ett senare år, vare sig genom extra avdrag eller genom att förlänga avskrivningsplanen.

Skatterättsnämndens förhandsbesked fastställdes därmed.

Vår kommentar

Domen understryker vikten av att värdeminskningsavdrag på byggnader görs korrekt och löpande varje år. Missade avdrag kan inte yrkas i efterhand om omprövningstiden gått ut.

Trots HFD:s dom kvarstår många praktiska frågor. Om värdeminskningsavdrag på byggnader har missats under ett eller flera år och inte kan tas igen i efterhand uppstår frågan hur det kvarvarande oavskrivna restvärdet ska hanteras skattemässigt.

Det uppstår även relaterade frågor såsom hur den redovisningsmässiga uppskjutna skatten ska fastställas och presenteras i årsredovisningen samt på vilka grunder rabatt för latent skatt ska beräknas i samband med transaktioner.

Därtill aktualiseras särskilda frågeställningar när avskrivningarna påverkas av exempelvis primäravdrag eller ändrade typkoder för fastigheter.

Primäravdrag

Primäravdraget enligt 19 kap. 5 a § inkomstskattelagen är, till skillnad från ordinarie värdeminskningsavdrag, tidsbegränsat och knutet till ny-, till- eller ombyggnad. Avdraget ska göras med en viss procentsats under de första åren efter färdigställandet.

HFD:s dom bekräftar en strikt syn på periodisering av byggnadsavdrag. Även om domen avser ordinarie värdeminskningsavdrag uppstår frågan om samma princip kan gälla även för primäravdrag, något som förstärker vikten av att säkerställa att primäravdrag identifieras och yrkas korrekt redan från första möjliga beskattningsår.

Ändrade typkoder

Ändringar av fastighetens typkod, exempelvis från specialenhet till hyreshusenhet eller från industrienhet till hyreshusenhet, kan få direkta skattemässiga konsekvenser då det finns olika rekommendationer avseende den årliga avskrivningstakten. Det uppstår därmed frågetecken kring hanteringen av den ursprungliga avskrivningsplanen oavsett om den förändrade typkoden innebär en förändring till en ökad eller minskad avskrivningstakt.

Om en ändrad typkod medför att den årliga avskrivningssatsen förändras, exempelvis från 3 till 2 procent, aktualiseras frågan om den ursprungliga avskrivningsplanen alltjämt ska anses gälla. Ett sådant synsätt skulle innebära att byggnaden, trots att avskrivningar därefter görs med 2 procent per år, anses fullt avskriven efter 33 år.

Motsatt uppkommer frågeställningar när typkodsändringen leder till en höjd avskrivningssats, exempelvis från 2 till 3 procent. I en situation där den ursprungliga avskrivningsplanen baserades på en ekonomisk livslängd om 50 år kan en sådan höjning riskera att uppfattas som ett otillåtet tillkommande avdrag, snarare än en tillåten justering av avskrivningsplanen.

Sammanfattningsvis

Även om domen ger ett tydligt svar i den prövade frågan uppstår ett flertal följdfrågor avseende den praktiska hanteringen av värdeminskningsavdrag när förändringar inträffar under löptiden för en fastställd avskrivningsplan. Hur dessa frågor besvaras är förhoppningsvis något som kommer att förtydligas genom framtida rättspraxis.